Kaptanpaşa Mah. Darülaceze Cad. Bilaş İş Mrk. B Blok No:33 K:3 D:43 Okmeydanı
+90 212 210 00 33 - 210 55 88
  • Facebook
  • Twitter
  • Linkedin
  • Google Plus

Enflasyon Düzeltmesi ve Faydalı Ömürlere Göre Amortisman

ANASAYFA  /  MAKALELER  /  VERGI  /  Enflasyon Düzeltmesi ve Faydalı Ömürlere Göre Amortisman

                                                                                                                                         

YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK                                                                                                             

VE DENETİM TİC. LTD. ŞTİ.

 

Dr. Yusuf İleri
Vergici ve Muhasebeci ile Diyalog Dergisi – 05-2004

 

ENFLASYON DÜZELTMESİ VE FAYDALI ÖMÜRLERE GÖRE AMORTİSMAN
I - GİRİŞ
5024 sayılı kanunla1 yapılan değişikliklerle, Vergi Usul Kanununa enflasyon
düzeltmesine ilişkin hükümler getirilmiştir. Mezkûr kanunla enflasyon düzeltmesine ilişkin
süreklilik arz eden hükümler ve düzeltme işlemine ilişkin ana esaslar, VUK'nun Mükerrer
298’inci maddesinde; 31.12.2003 tarihli mali tabloların düzeltilmesine ilişkin hükümler,
Kanunun Geçici 25 inci maddesinde yer almıştır. Bu çerçeve maddeler dışında aynı kanunla;
Vergi Usul Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu'nda enflasyon
düzeltmesine ilişkin tamamlayıcı mahiyette süreklilik arz eden düzenlemeler yapılmıştır. Bu
düzenlemelerden sözü edilen kanunun 3. maddesiyle VUK'nun 315. ve mükerrer madde
315'te, 4. maddesiyle keza mükerrer madde 315'te yapılan değişiklikler yazımızda
incelenecektir.
II - 5024 SAYILI YASADAN ÖNCEKİ UYGULAMALAR
A) Normal Amortisman Ayırma Yönteminde
“Normal amortisman" başlığı altındaki VUK'nun 315. maddesi 5024 sayılı kanunun 3.
maddesiyle değişmeden önceki hükmüne göre, "Mükellefler, amortismana tabi iktisadi
kıymetlerinin değerini, %20 nispetinden (1.1.1995 tarihinden önce %25) fazla olmamak
üzere, serbestçe tespit ettikleri nispetler üzerinden yok etmekteydiler.2
Ancak arazi ve binalar ile %20 nispetinden daha yüksek bir nispette amortismana tabi
tutulacak iktisadi kıymetlerin değeri, Maliye Bakanlığı'nca tespit ve ilan olunan nispetler
üzerinden amortisman ayrılması gerekiyordu ."Değişmez Yüzde ve Tutarlarla Amortisman
Ayırma Yöntemi" olarak tanımlanan bu yönteme, Batı ülkelerinde "Düz Amortisman
Yöntemi" ya da "Eşit Amortisman Ayırma Yöntemi" denilmektedir.3 Bu yöntem,
uygulamasının "basitliği" nedeniyle tercih edilmektedir. Nitekim bu hükümlerin uygulamada
olduğu 1.1.1983 - 31.12.1993 döneminde, amortisman oranları Maliye Bakanlığı'nca tespit ve
ilan olunan dışındaki bütün iktisadi kıymetler için %20 oranında amortisman ayırmak
suretiyle, iktisadi kıymetler değerleri 5 (beş) yıl içinde yok edilmiştir. Maliye Bakanlığı'nca
tespit ve ilan edileceği belirtilen oranlar ise, 153 Seri No'lu VUK Genel Tebliği ile

 

1 30.12.2003 tarih ve 25332 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.
2 Bu maddedeki oran daha önce % 25 iken, 01.01.1995 tarihinden geçerli olmak üzere, 06.07.1994 tarih ve
21982 sayılı Resmi Gazete' de yayımlanan 4008 Sayılı Kanun ile % 20 olarak belirlenmiştir.
3 GÜVEMLI Oktay, "Amortismanlar Yeniden Değerleme ve Uygulamaları", 2. b., İstanbul: Proje Danış, 1999,
s.156

 

belirlenmiştir.4 5024 sayılı kanunla yapılan değişikliklerle 1.1.2004 tarihinden itibaren
edinilen bütün iktisadi kıymetler için amortisman oranları Maliye Bakanlığı'nca tespit ve ilan
edileceği için bu tebliğle belirlenen amortisman oranlarına kısaca değinmekte yarar
görmekteyiz. Tebliğ'in, 1. bölümünde "Arazi ve Binalar" için amortisman oranları yer
almıştır. 2. bölümünde ise, yasayla belirlenmiş oranda daha yüksek amortismana tabi
tutulacak iktisadi kıymetler 5 (beş) kısma ayrılarak amortisman oranları tespit olunmuştur.
Birinci kısımda seçilmiş kimi demirbaşlar, ikinci kısımda maden işletmeleri ve maden
ocakları yer almıştır. Üçüncü kısımda muhtelif sanayi kollarında kullanılan iktisadi kıymetler
için amortisman oranları tespit edilmiştir. Dördüncü kısımda konaklama işletmeleriyle
lokanta-gazino, kahvehane, kıraathane, pavyon, kır bahçesi, plaj, pastane, bar ve emsali
umumi istirahat, eğlence ve toplantı yerlerindeki iktisadi kıymetler için amortisman oranları
tespit edilmiştir, beşinci ve son kısımda da film amortismanları ve video kasetleriyle ilgili
amortisman oranlarına yer verilmiştir.
B) Azalan Bakiyeler Üzerinden Amortisman Ayırma Yöntemi
VUK'nun mükerrer 315. maddesine göre "Bilanço esasına göre defter tutan
mükelleflerden dileyenler, amortismana tabi iktisadi değerlerini azalan bakiyeler üzerinden
amortisman usulü ile yok edebilirler.
Bu usulün tatbikinde:
1- Her yıl, üzerinden amortisman hesaplanacak değer, evvelce ayrılmış olan
amortismanlar toplamının tenzili suretiyle tespit olunur.
2- Bu usulde uygulanacak amortisman nispeti %40'ı geçmemek üzere normal
amortisman nispetinin iki katıdır.5
3- Bu usulde amortisman süresi normal amortisman nispetlerine göre hesaplanır
Bu sürenin son yılına devreden bakiye değer, o yıl tamamen yok edilir.''
Azalan bakiyeler usulü ile amortisman ayırımı, yalnızca bilanço esasına göre defter
tutan mükelleflere tanınmış bir ayrıcalık olup; ikinci sınıf tüccarlarla, serbest meslek erbabı ve
zirai işletme hesabı esasına göre defter tutanlar bu yöntemden yararlanamayacaklardır.
III - 5024 SAYILI YASAYLA YAPILAN DÜZENLEMELER
A) Normal Amortisman Ayırma Yönteminde
5024 sayılı kanunun 3. maddesiyle VUK'nun 315. maddesinde yapılan değişiklere
göre, "Mükellefler amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilan
edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin
faydalı ömürleri dikkate alınır" hükmüne yer verilmiştir. Bu düzenlemede iki husus öne
çıkmaktadır. Bunlardan birisi, bundan böyle bütün amortisman oranlarının Maliye Bakanlığı

 

4 18.10.1983 tarih ve 18195 sayılı Resmi Gazete'de yayınlanmıştır.
5 Azalan bakiyeler yönteminde oran %25 iken, 2791 sayılı Kanun ile %50'ye yükseltilmiş olup, bu oran 1.1.1983
tarihinden itibaren işletmeye giren iktisadi kıymetler için uygulanmıştır. Bu oran, 4008 sayılı Kanun ile
01.01.1995 tarihinden itibaren %40'a inmiştir.

 

tarafından tespit edileceği; diğeri ise, bu tespit esnasında iktisadi kıymetlerin faydalı
ömürlerinin dikkate alınacağıdır.
1 - Maliye Bakanlığı Tarafından Amortisman Oranlarının Tespit Edilmesi
Önceki uygulamadan farklı olarak bu kez bütün amortisman oranları Maliye Bakanlığı
tarafından tespit edilecektir. Bu düzenleme bu yönüyle 2791 sayılı kanunun6 yürürlüğe girdiği
01.01.1983 tarihinden önce uygulanmış olan amortisman rejimine geri dönüştür. Bu dönemin
uyuşmazlıkları incelendiğinde görülecektir ki amortisman oranlarının uygulaması ile ilgili
olarak çok sayıda yargı kararı bulunmaktadır. Kuşkusuz bu durum, Maliye Bakanlığı
tarafından tespit ve ilan olunmuş amortisman oranlarının uygulama sırasında, mükelleflerle
idare arasında belirgin bir görüş farklılığı yarattığını göstermektedir7. Nitekim bu uygulama
2791 sayılı kanunla kaldırılmıştır.
5024 sayılı yasadan önce 1.1.1983 - 31.12.1993 döneminde yirmi yılı aşkın süre
boyunca yürürlükte olan ve önceki bölümde kısaca açıklamaya çalıştığımız hükümlere göre,
Maliye Bakanlığının "sınırlı nitelikteki iktisadi kıymet" için amortisman oranı tespit etme
yetkisi vardı. Bu "sınırlı nitelikteki iktisadi kıymet" dışında kalan bütün iktisadi kıymetler için
değişmez yüzde ve tutarlarla amortisman ayrılmaktaydı. Hâlbuki bu yeni düzenlemeyle bütün
iktisadi kıymetler için amortisman oranı tespit etmek yetkisi Maliye Bakanlığına verilmiştir.
Kanaatimizce bu yeni uygulama, basitliği nedeniyle tercih edilmekte olan normal amortisman
yönteminin uygulamasını karmaşık bir hale getirecektir.
2 - Faydalı Ömür
Bu uygulamaya göre Maliye Bakanlığı amortisman oranı tespit etmeden evvel "faydalı ömür"
belirlemesi yapacaktır. Bu bakımdan "Faydalı ömür" kavramını açmakta yarar vardır. Bir
iktisadi kıymet, ancak hizmet süresi boyunca değerini ürüne aktarmakta ve aktardığı bu değeri
üründe muhafaza etmektedir. Bu aktarma, iktisadi kıymetin ürüne ya da hizmete dönüşmesi
sırasında ya da başka bir deyişle üretim ve hizmet sürecinde olmaktadır. Değer, kullanıma
yararlı mallarda ve nesnelerde mevcuttur. Bu nedenle, eğer bir iktisadi kıymet yararlılığını
yitirirse, değerini de yitirir. Herhangi bir iktisadi kıymetin, işyerine girdiği günden hurdalığa
atılana kadar tüm hizmet süresince durumunu incelersek, bu süre boyunca "kullanım
değerinin" tamamen tüketildiğini ve dolayısıyla "değişim değerinin" tümüyle ürüne
aktarıldığını görürüz. Örneğin, eğer bir makinenin ömrü 10 yıl ise, bu çalışma süresi
içerisinde, toplam değerinin 10 yıllık ürüne ve hizmete yavaş yavaş aktarıldığı açıktır. Bu
bakımdan amortisman uygulamasında "faydalı ömrü" esas almak teorik olarak doğru ve
"enflasyon düzeltmesi" mantığına uygun bir yaklaşımdır. Çünkü enflasyon düzeltmesinin

 

6 22.01.1983 tarih ve 17963 sayılı Resmi Gazetede Yayınlanmıştır.
7 VUK'nun 315. maddesi 2791 sayılı kanunla değiştirilmeden önce yani 21.12.1982 tarihine kadar yürürlükte
kalan şekli: ATİK değeri ilgili bakanlıklarla Ticaret ve Sanayi Odaları, Ticaret Odaları, Sanayi Odaları ve Ticaret
Borsaları Birliğinin mütalaası alınarak Maliye Bakanlığınca tespit ve ilan olunan nispetler üzerinde yok edilir.
Amortisman nispetlerinin tespitinde:
1.Belli iş ve sanat kolları ayrı ayrı nazara alınır.
2.Amortismana tabi kıymetlerin tecrübeye dayanan ortalama ömürleri nazara alınır, şeklinde idi.

 

amacı, paranın satın alma gücündeki değişmeler nedeniyle gerçek durumu ifade edemeyen
mali tabloların, gerçek durumu ifade eder hale gelmelerini sağlamak üzere düzeltme işlemine
tabi tutulması olarak ifade edilmiştir.8 Tanımdan da anlaşılacağı üzere, enflasyon
düzeltmesiyle, mali tablonun ait olduğu tarihteki satın alma gücü cinsinden hesaplanmasının
sağlanması amaç edinilmiştir. Bu durumda iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate
alınarak amortismana tabi tutulması enflasyon düzeltmesinin mantığıyla örtüşen bir
düzenlemedir. Ne var ki farklı nitelikteki sayısız iktisadi kıymetin "faydalı ömrünü" doğru
olarak tespit etmek kolay değildir. Bu bakımdan Maliye Bakanlığını zorluklar beklemektedir.
Nitekim bu sebeple olmalı ki 1983 yılı öncesi uygulamasında; amortisman oranlarının, ilgili
bakanlıklarla Ticaret ve Sanayi Odaları, Ticaret Odaları, Sanayi Odaları ve Ticaret Borsaları
Birliğinin mütalaası alınarak Maliye Bakanlığınca tespit ve ilan olunacağı kanunla
düzenlenmişti. Öte yandan Sermaye Piyasası Kurulu tarafından yayımlanan Yüksek
Enflasyon Dönemlerinde Mali Tabloların Düzeltilmesine İlişkin Usul ve Esaslar Hakkındaki
Tebliğ'de (Seri: XI, No: 20) faydalı ömür belirlenmesi ve buna göre amortisman ayrılması ön
görülmektedir9. SPK uygulamasıyla ilgili amortismanların düzeltilmesine ilişkin tebliğ
düzenlemelerine bakılacak olursa her varlık için kıst amortisman uygulaması öngörülmektedir
ki, VUK hükümlerine göre yapılacak enflasyon düzenletmesinde kıst amortisman
uygulamasına yer verilmemiştir. Kıst amortisman uygulamasına yer verilmemesi şüphesiz
"faydalı ömür" uygulamasıyla çelişmektedir. Ancak enflasyon düzeltmesinin uygulanmasında
ciddi zorluklar vardır. Hal böyle iken iktisadi kıymet bazında faydalı ömürlerin dikkate
alınarak amortisman oranı tespiti ve bu oranların özellikle enflasyon düzeltmesi uygulaması
ile beraber yürütülmesi kolay bir iş değildir. Dolayısıyla böyle bir ortamda kıst amortisman
uygulamasına geçişin, uygulamayı büsbütün zorlaştıracağı düşüncesiyle tercih edilmediği
anlaşılmaktadır.
B) Azalan Bakiyeler Üzerinden Amortisman Ayırma Yöntemi
5024 sayılı kanun 4. maddesiyle VUK'nun 315’inci maddesinin (1) numaralı bendine,
ikili bir yaklaşım getiriyor. Buna göre, enflasyon düzeltmesinin yapılmadığı dönemlerde
eskiden beri mevcut olan hüküm; yapıldığı dönemlerde ise, yeni düzenleme uygulamaya
hukuksal dayanak oluşturacaktır. Konuyu anlaşılır kılmak açısından bu bent hükmü yeni
şekliyle aynen aşağıya alınmıştır.
"1. Her yıl üzerinden amortisman hesaplanacak değer, evvelce ayrılmış olan
amortismanlar toplamının tenzili suretiyle tespit olunur.
Enflasyon düzeltmesi, yapılan dönemlerde, üzerinden amortisman ayrılacak değer,
amortismana tabi iktisadi kıymetin düzeltilmiş değerinden daha evvel ayrılmış olan
amortismanlarının toplamının taşınmış değerleri indirilmek suretiyle tespit edilir."
Bilindiği üzere geçici vergi dönemleri ya da normal hesap dönemleri için enflasyon
düzeltmesi yapmak ya da yapmamak; hem fiyat endekslerindeki artışlar hem de Bakanlar

 

8 328 seri no’lu Vergi Usul Genel Tebliğ Taslağı
9 YÜKÇÜ Süleyman, ÖZKAN Serdar, "Enflasyon Muhasebesi", Yaklaşım Yayınları Ankara 2003

 

Kurulunun yetkisi dahilindeki yetkilerin kullanılmasına bağlı olarak belli olacaktır. Bu
durumda enflasyon düzeltmesi yapılmayacak dönemlerde, değerleme ve amortisman
uygulamaları VUK'nun enflasyon düzeltmesi öncesi yürürlükte olan hükümlerine göre
yapılacaktır. Enflasyon düzeltmesi yapılacak dönemlerde, düzeltme işlemlerine yeni
düzenleme dayanak oluşturacaktır. Dolayısıyla bu eklenen hüküm, azalan bakiyeler
yöntemiyle amortisman uygulanmasının temel prensibi olan; evvelce ayrılmış olan
amortismanlar toplamının, enflasyon düzeltmesi yapılan dönemlerde amortismana tabi
iktisadi kıymetin düzeltilmiş değerinden tenzilini öngören teknik nitelikli bir hükümdür. 5024
sayılı kanunun 3. maddesiyle mükerrer madde 315 (2) numaralı bent hükmünde yapılan
değişiklik ile azalan bakiyeler yöntemiyle amortisman uygulanması halinde daha evvelki
düzenlemede mevcut olan %40'1ık sınır kaldırılmış ve uygulanacak amortisman oranı, normal
amortismanın iki katı olarak belirlenmiştir.
C ) Uygulama Dönemleri
5024 sayılı kanunla VUK'na eklenen Geçici madde 26 ile "Bu maddenin yürürlüğe
girdiği tarihten önce aktife giren iktisadi kıymetler hakkında aktife alındıkları yılda yürürlükte
olan sürelere göre amortisman ayrılmasına devam olunur' hükmüne yer verilmiştir. Bu
durumda 5024 sayılı kanunun yürürlük tarihi olan 1.1.2004 tarihinden önce edinilen iktisadi
kıymetler için o dönemlerde yürürlükte olan ve yukarıda ilk 5024 SAYILI YASADAN
ÖNCEKİ UYGULAMALAR bölümünde kısaca değinilen amortisman uygulanmasına devam
olunacaktır. Diğer bir ifadeyle 5024 sayılı kanunla amortisman rejiminde yapılan
değişiklikler, 1.1.2004 tarihinden sonra edinilen amortismana tabi iktisadi kıymetler hakkında
uygulanacaktır. Bu uygulamanın gereği olarak, birinci geçici vergi döneminin sonu olan
30.3.2004 tarihine kadar ve beyanname verilme sürelerinin de dikkate alınarak amortisman
oranlarının tespiti gerekmektedir.
IV - SONUÇ
1- 5024 sayılı kanunun 3. maddesiyle VUK'nun 315. maddesinde yapılan değişiklere
göre, bütün iktisadi kıymetler için amortisman oranı tespit etmek yetkisi Maliye Bakanlığına
verilmiştir. Halbuki 5024 sayılı yasadan önce yirmi yılı aşkın süre boyunca yürürlükte olan
hükümlere göre, Maliye Bakanlığının "sınırlı nitelikteki iktisadi kıymet" için amortisman
oranı tespit etme yetkisi vardı. Bu uygulamaya göre Maliye Bakanlığı amortisman oranı tespit
etmeden evvel "faydalı ömür" belirlemesi yapacaktır. Amortisman uygulamasında "faydalı
ömrü" esas almak teorik olarak doğru ve "enflasyon düzeltmesi" mantığına uygun bir
yaklaşımdır. Ne var ki farklı nitelikteki sayısız iktisadi kıymetin "faydalı ömrünü" doğru
olarak tespit etmek kolay değildir. Bu şekilde tespit olunan amortisman oranlarının uygulama
sırasında, mükelleflerle idare arasında uyuşmazlık yaratması muhtemeldir.
2 - 5024 sayılı kanunun 4. maddesiyle VUK'nun mükerrer 315’inci maddesinin (1)
numaralı bendine eklenen hükümle, azalan bakiyeler yöntemiyle amortisman uygulanmasına
ikili bir yaklaşım getiriyor. Enflasyon düzeltmesinin yapılmadığı dönemlerde eskiden beri var olan hüküm, yapıldığı dönemlerde yeni hüküm, uygulamaya hukuksal dayanak oluşturacaktır.
5024 sayılı kanunun 3. maddesiyle mükerrer madde 315 (2) numaralı bent hükmünde yapılan
değişiklik ile azalan bakiyeler yöntemiyle amortisman uygulanması halinde daha evvelki
düzenlemede mevcut olan %40'1ık sınır kaldırılmış ve uygulanacak amortisman oranı, normal
amortismanın iki katı olarak belirlenmiştir.
3 - 5024 sayılı kanunla amortisman rejiminde yapılan değişiklikler 1.1.2004 tarihinden
sonra edinilen amortismana tabi iktisadi kıymetler hakkında uygulanacaktır. Maliye Bakanlığı
birinci geçici vergi döneminin sonu olan 30.3.2004 tarihini ve beyanname verilme süresini
dikkate alarak amortisman oranlarını tespiti gerekmektedir.



Yusuf ileri
27-10-2015 09:18:49
Bu yaziyi indirmek için tıklayınız :   DOWNLOAD PDF

Bizi Takip Edin

  • Facebook
  • Twitter
  • Linkedin
  • Google Plus

© 2015 Tüm Hakları Saklıdır Yusuf ileri

HİZMETLERİMİZ

  • » Bağımsız Dış Denetim Hizmetleri
  • » Vergi ve Tasdik Hizmetleri
  • » Mali Danışmanlık Hizmetleri
  • » Diğer Danışmanlık Hizmetleri
  • » Hukuk Danışmanlığı

ADRES

Kaptanpaşa Mah. Darülaceze Cad. Bilaş İş Mrk. B Blok No:33 K:3 D:43 Okmeydanı
Şişli/İSTANBUL
Yusuf ileri
2019 © Powered by : KETENCEK I.T